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Où doit-on taxer ?

Il existe quatre types d'opérations:

Selon la nature de l'opération, des règles différentes s'appliquent pour déterminer le lieu d'imposition.

 Les livraisons de biens

Le lieu d'imposition est déterminé en fonction du lieu de livraison des biens. Il dépend non seulement de la nature des biens livrés, mais aussi de la manière dont la livraison est effectuée.
La livraison de biens est imposée:

  • à l'endroit où le bien se trouve au moment de la livraison, dans le cas où le bien n'est pas expédié ou transporté [article 31 de la directive TVA];
    Exemple n° 1: si un fabricant estonien qui loue une machine en Estonie auprès d'une société allemande décide d'acheter la machine louée, le lieu de livraison est l'Estonie et non l'Allemagne et la TVA estonienne doit être payée.
  • à l'endroit où le bien se trouve au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur dans le cas où le bien est expédié ou transporté soit par le fournisseur, soit par l'acquéreur, soit par une tierce personne [article 32 de la directive TVA];
    Exemple n° 2: la TVA allemande devra être appliquée sur les biens transportés par le fournisseur lui-même ou par un transporteur nommé par ce dernier au départ de Hambourg à destination d'un acquéreur établi à Berlin (le lieu de livraison est Hambourg).
    Exemple n° 3: lorsque les biens livrés sont par la suite transportés au départ de Bratislava à destination d'un acquéreur établi à Prague par l'acquéreur ou par un transporteur nommé par ce dernier, la livraison sera soumise à la TVA slovaque.
  • à l'endroit où les biens se trouvent au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur pour les ventes à distancedans le cas où les ventes annuelles du fournisseur sont supérieures au seuilpdf(26 kB)appliqué par l'État membre de l'acquéreur [article 33 de la directive TVA];
    Exemple n° 4: une compagnie britannique vend des CD via l'internet à des acquéreurs privés dans toute l'Union européenne (UE). Lorsque des CD sont vendus à des acquéreurs établis au Danemark, la TVA danoise doit être appliquée lorsque le seuil danois est dépassé, alors que la TVA néerlandaise doit être appliquée aux acquéreurs situés aux Pays-Bas lorsque le seuil néerlandais est dépassé.
  • à l'endroit où les biens se trouvent au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur pour les ventes à distancedans le cas où les ventes annuelles du fournisseur sont inférieures au seuilpdf(26 kB)appliqué par l'État membre de l'acquéreur (sauf si le fournisseur a opté pour l'imposition dans l'État membre de destination) [article 34 de la directive TVA];
    Exemple n° 5: si les ventes annuelles de la société britannique (voir l'exemple n° 4 ci-dessus) à des acquéreurs établis en Belgique ne dépassent pas le seuil belge, les CD seront imposés au Royaume-Uni.
    Exemple n° 6: lorsque la société britannique livre des biens à un acquéreur établi au Luxembourg et opte pour l'imposition au lieu de destination, les CD seront imposés au Luxembourg.
  • à l'endroit où s'effectue l'installation ou le montage si cette opération est réalisée par le fournisseur [article 36 de la directive TVA];
    Exemple n° 7: la TVA roumaine doit être payée sur la livraison d'une machine installée en Roumanie par un fournisseur italien pour son acquéreur. En revanche, si la machine doit être installée par l'acquéreur lui-même, la livraison sera imposable en Italie (une livraison intracommunautaire exonérée en Italie suivie d'une acquisition intracommunautaire en Roumanie aura lieu si l'acquéreur est un assujetti).
  • au lieu de départ dans le cas où la livraison de biens est effectuée à bord d'un bateau, d'un avion ou d'un train au cours de la partie d'un transport de passagers effectuée dans la Communauté [article 37 de la directive TVA];
    Exemple n° 8: des biens non destinés à être consommés à bord acquis par un passager lors d'une traversée de la Manche sont imposés au Royaume-Uni lorsque le transbordeur quitte Douvres à destination de Calais et en France lorsqu'il quitte Calais pour retourner à Douvres.
    Exemple n° 9: pour des biens vendus aux passagers d'un vol Málaga-Heathrow, la TVA espagnole sera appliquée. Pour le vol retour, la TVA du Royaume-Uni sera appliquée.
    Exemple n° 10: dans le cas d'une boutique qui vend des biens aux passagers d'une croisière entre Athènes (Grèce) et Barcelone (Espagne) sur un bateau qui s'arrête en Italie et en France pour de brèves visites sans que l'embarquement ou le débarquement de passagers ne soient autorisés, la TVA grecque sera appliquée.
  • à l'endroit ou l'assujetti-revendeur est établi dans le cas de la réception d'électricité ou de gaz par le système de distribution de gaz naturel [article 38 de la directive TVA];
    Exemple n° 11: l'électricité fournie par une centrale suédoise à une société d'énergie danoise à des fins de distribution est imposée au Danemark.
    Exemple n° 12: lorsque le gaz naturel de la mer du Nord est acquis par un distributeur néerlandais, la TVA doit être comptabilisée par le distributeur aux Pays-Bas.
  • à l'endroit où l'acquéreur privé utilise et consomme effectivement les biens dans le cas des livraisons d'électricité ou de gaz par le système de distribution de gaz naturel [article 39 de la directive TVA].
    Exemple n° 13: un acquéreur privé qui vit à Varsovie et qui est approvisionné en gaz par une société d'énergie allemande à travers le système de distribution de gaz naturel sera soumis à la TVA polonaise par son fournisseur.
    Exemple n° 14: lorsque l'électricité est fournie à l'usage d'acquéreurs privés établis à Budapest, la TVA hongroise doit être payée.

 Les acquisitions intracommunautaires de biens

Le lieu d'imposition est déterminé par l'endroit où l'acquisition intracommunautaire de biens a lieu (c'est-à-dire dans l'État membre où les biens se situent finalement après avoir été transportés au départ d'un autre État membre).

Les biens acquis par un assujetti agissant en tant que tel (une entreprise en sa capacité d'entreprise) ou par une personne morale non assujettie (par exemple une autorité publique) sont soumis à la TVA. À des fins de simplification, les biens acquis par un assujetti couvert par le régime PME ou par le régime forfaitaire pour les agriculteurs, ou par une personne morale non assujettie, ne sont pas soumis à la TVA si les acquisitions annuelles sont inférieures au seuil fixépdf(26 kB) par les États membres pour le chiffre d'affaires annuel (10 000 EUR minimum), bien qu'il soit toujours possible d'opter pour l'imposition.

L'acquisition de biens est imposée dans l'État membre qui délivre le numéro d'identification TVA(État membre d'identification) sous lequel l'acquisition est réalisée. Dans le cas où les biens sont transportés vers un autre État membre (État membre d'arrivée), la taxe doit y être payée. Ce paiement sera suivi d'une régularisation de la TVA payée dans l'État membre d'enregistrement. Exemples de ces deux situations:

  • imposition dans l'État membre d'identification [article 41 de la directive TVA]
    Exemple n° 15: la TVA française doit être payée sur des biens acquis dans un autre État membre par une société sous son numéro d'identification français en vue de les utiliser dans son usine située à Strasbourg.
    Exemple n° 16: lorsqu'une société qui acquiert des biens en Espagne donne à son fournisseur le numéro d'identification TVA sous lequel elle est identifiée en Slovaquie, la TVA doit être payée sur l'acquisition en Slovaquie.
  • imposition dans l'État membre d'arrivée des biens [article 40 de la directive TVA]
    Exemple 17: si les biens acquis par une société qui utilise sont numéro d'identification TVA slovaque sont en réalité envoyés d'Espagne en Allemagne, la TVA doit être payée sur l'acquisition en Allemagne et toute taxe due en Slovaquie (voir l'exemple n° 16 ci-dessus) doit être réduite en conséquence.

 Les prestations de services

Le 1er janvier 2010, de nouvelles règles ont été introduites afin de garantir que la TVA sur les services revienne davantage au pays de consommation [voir la directive 2008/8/CEpdf adoptée par le Conseil de ministres et le communiqué de presse IP/08/208 Choisir les traductions du lien précédent  ].

Pour assurer une application plus uniforme, certains aspects de ces règles ont été clarifiés au moyen d'un règlement d'application qui est directement applicable depuis le 1er juillet 2011: voir règlement d'exécution n° 282/2011 adopté par le Conseil et communiqué de presse pdfdu Conseil page 13). La Commission a proposé le 18 décembre 2012 de modifier ce règlement afin de rendre la taxation des services électroniques plus facile pour les entreprises à partir du 1er janvier 2015. Voir le communiqué de pressepdf Choisir les traductions du lien précédent  et la propositionpdf Choisir les traductions du lien précédent  .

Le lieu d'imposition est déterminé par l'endroit où la prestation de services est effectuée. Il dépend non seulement de la nature du service fourni mais également du statut du preneur qui reçoit le service. Il convient de faire la distinction entre l'assujetti agissant en tant que tel (une entreprise agissant en sa capacité d'entreprise) et la personne non assujettie (une personne privée qui est le preneur final).

La notion d'assujetti couvre toute personne qui exerce d'une façon indépendante une activité économique, même si elle n'est pas identifiée à la TVA, mais inclut également toute personne morale non assujettie qui est identifiée à la TVA [article 43 de la directive TVA].
Ce n'est qu'une fois que la nature exacte du service et le statut du preneur sont connus que l'endroit où les services sont fournis peut être correctement déterminé.
La prestation de services entre entreprises (services B2B) est en principe imposée à l'endroit où le preneur est établi, alors que les services fournis à des particuliers (services B2C) sont imposés au lieu d'établissement du prestataire.

  • Services d'entreprise à entreprise (B2B)[article 44 de la directive TVA]
    Exemple n° 18: le lieu de prestation des services fournis par une société de Salzbourg à une entreprise située à Vienne sera Vienne. Le prestataire étant établi en Autriche, il facturera la TVA autrichienne à son client.
    Exemple n° 19: dans le cas de services de comptabilité fournis par une société bulgare à un preneur d'entreprise dont le siège commercial est situé en Autriche, la TVA autrichienne doit être appliquée. Si le fournisseur bulgare n'est pas établi en Autriche, le preneur autrichien comptabilisera la TVA selon le mécanisme d'autoliquidation.
    Exemple n° 20: la TVA finlandaise doit être appliquée (par le preneur dans le cadre de la procédure d'autoliquidation) lorsque des services juridiques sont fournis par une société polonaise à un preneur dont le siège commercial est situé en Suède, mais en faveur de l'établissement stable du preneur en Finlande.
    Exemple n° 21: les services publicitaires fournis par une société italienne à une autorité publique en Espagne qui, en raison de ses acquisitions intracommunautaires de biens, est identifiée à la TVA, sont imposés en Espagne dans le cadre du mécanisme d'autoliquidation.
  • Services d'entreprise à particulier (B2C)[article 45 de la directive TVA]
    Exemple n° 22: pour des services de conseils fournis par un prestataire établi à Lisbonne à un preneur privé résidant au Danemark, la TVA portugaise doit être appliquée.
    Exemple n° 23: un prestataire établi en Grèce devra appliquer la TVA grecque à un preneur commercial établi en Roumanie qui achète des services juridiques destinés à être utilisés à des fins privées.

Cependant, afin de garantir que les recettes de la TVA reviennent à l'État membre de consommation, plusieurs exceptions ont été introduites:

  • Les services B2C fournis par un intermédiairesont imposés à l'endroit où est imposable l'opération principale dans laquelle l'intermédiaire intervient [article 46 de la directive TVA].
    Exemple n° 24: le propriétaire privé d'une maison de vacances en France qui souhaite transporter certains meubles vers son domicile en Suède peut demander à un intermédiaire de trouver une société qui prendra en charge le déménagement. Quel que soit le lieu d'établissement de l'intermédiaire, la TVA française sera due sur les frais de commission parce que le lieu d'imposition du transport intracommunautaire de biens est l'endroit de départ.
  • Les services B2B et B2C se rattachant à un bien immeublesont imposés à l'endroit où ce bien immeuble est situé [article 47 de la directive TVA].
    Exemple n° 25: un architecte établi en France et engagé pour concevoir une maison de vacances en Espagne appliquera la TVA espagnole au preneur.
    Exemple n° 26: le résident d'un hôtel à Nicosie devra payer la TVA chypriote sur son séjour en hôtel.
  • Les services B2Cqui consistent enexpertises ou en travaux portant sur des biens meubles corporelssont imposés à l'endroit où les prestations sont matériellement exécutées [article 54 de la directive TVA].
    Exemple n° 27: un artiste italien répare des dommages causés par le feu à un tableau pour le compte d'un propriétaire privé (et non pour un musée qui a le statut d'assujetti). Si le tableau se trouve au Royaume-Uni, l'artiste doit appliquer la TVA britannique.
    Exemple n° 28: lorsqu'une voiture conduite par un particulier lituanien tombe en panne en Pologne et y est réparée, la TVA polonaise doit être appliquée.
    Exemple n° 29: lorsqu'une personne qui réside à Londres demande à une société de se rendre en Irlande pour réaliser une expertise de la valeur de ses biens privés qui s'y trouvent, la TVA irlandaise doit être appliquée.
  • Les services de transport de passagers fournis B2B et B2Csont imposés en fonction des distances parcourues [article 48 de la directive TVA].
    Exemple n° 30: le prix d'un ticket de bus pour un trajet au départ de la Pologne et à destination de la France via l'Allemagne inclura les TVA polonaise, allemande et française proportionnellement aux distances parcourues dans chaque pays. Dans le cas où le trajet passe par la Suisse, la distance parcourue dans ce pays ne sera soumise à aucune TVA européenne, dès lors que la Suisse n'est pas membre de l'UE.
  • Les services de transport de biens B2Cautres que le transport intracommunautaire sont imposés en fonction des distances parcourues [article 49 de la directive TVA].
    Exemple n° 31: dans le cas de biens transportés de Paris à Marseille pour le compte d'un preneur privé, la société qui réalise le transport doit appliquer la TVA française quel que soit son lieu d'établissement.
  • Les services de transport intracommunautaire de biens B2C(les biens quittent un État membre et arrivent dans un autre) sont imposés au lieu de départ [article 50 de la directive TVA].
    Exemple n° 32: dans le cas de biens transportés d'Allemagne en France pour le compte d'un preneur privé, la TVA allemande doit être appliquée au transport, indépendamment de l'endroit où la société qui réalise le transport ou le preneur sont établis.
  • Les services accessoires au transport B2C, tels que les services de chargement et de déchargement, sont imposés dans l'État membre où les prestations sont matériellement exécutées [article 54 de la directive TVA].
    Exemple n° 33: lorsqu'une société danoise décharge un poids lourd à Rotterdam pour un particulier, le prestataire devra appliquer la TVA néerlandaise.
  • Lesservices B2B liés à l'admission à des évènements culturels, artistiques, sportifs, scientifiques, éducatifs, de divertissement ou similaires seront imposés à l'endroit où ces évènements ont effectivement lieu [modification de l'article 53 de la directive TVA];
    Exemple n° 34: lorsqu'une société irlandaise paie l'entrée à un opéra à Vérone à des fins professionnelles, le ticket comprendra la TVA italienne. Ce principe s'appliquera, que le ticket soit acheté en ligne ou au guichet.
    Exemple n° 35: dans le cas d'une conférence organisée à Stockholm à l'intention de participants qui paient pour y assister, la TVA suédoise est appliquée.
    Exemple n° 36: les travaux de l'université de Cologne consistant à établir un rapport scientifique pour une société pharmaceutique établie au Danemark seront soumis à la TVA danoise  et acquittés par la société danoise (parce qu'il ne s'agit pas d'un service liés à l'admission à un événement). Ce service sera au contraire taxé selon la règle générale de l'article 44.
  • Lesservices B2C liés à des activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires seront imposés à l'endroit où ces activités ont effectivement lieu [modification de l'article 54 de la directive TVA];
    Exemple n° 37: un ticket acheté pour un match de football joué à Liverpool inclura la TVA britannique.
    Exemple n° 38: un étudiant qui vit à Anvers et suit des cours de gestion auprès d'une école de commerce de la Haye devra payer la TVA néerlandaise.
  • Les services de restaurant et de restauration B2B et B2C, à l'exception de ceux qui sont exécutés à bord de navires, d'aéronefs ou de trains au cours de la partie d'un transport de passager effectuée à l'intérieur de l'UE, sont imposés à l'endroit où la prestation est matériellement exécutée [article 55 de la directive TVA].
    Exemple n° 39: des convives qui dînent dans un restaurant à Paris seront soumis à la TVA française.
    Exemple n° 40: une société qui assure la restauration dans le cadre d'un évènement ayant lieu à Florence, pour lequel elle s'occupe de la nourriture et des boissons, qu'elle prépare et sert aux invités, doit appliquer la TVA italienne à ces services, quel que soit son lieu d'établissement.
  • Lorsque des services de restaurant et de restauration B2B et B2C sont fournis à bord de navires, d'aéronefs ou de trains au cours de la partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de l'UE, la taxe est payée sur le lieu de départ du transport [article 57 de la directive TVA].
    Exemple n° 41: un repas servi dans un restaurant à bord d'un ferry qui navigue depuis Hull en direction de Rotterdam (ou de tout port de l'UE) est soumis à la TVA britannique.
  • Les services B2B et B2C consistant en la location de courte durée d'un moyen de transportsont imposés à l'endroit où le moyen de transport est effectivement mis à la disposition du preneur [article 56 de la directive TVA]. On entend par "courte durée" la possession ou l'utilisation continue d'un moyen de transport sur une période n'excédant pas 30 jours ou, dans le cas des navires, n'excédant pas 90 jours.
    Exemple n° 42: si un Belge, en vacances ou en voyage d'affaires dans les pays baltes, arrive à l'aéroport de Riga et loue une voiture pour deux semaines, la location sera soumise à la TVA lettone.
    Exemple n° 43: la location d'un bateau en Sardaigne pour une durée de deux mois sera soumise à la TVA italienne, quels que soient le locataire et le parcours du bateau.
  • Les services fournis par voie électroniquepar des prestataires établis dans un pays tiers à des personnes non assujetties (B2C)établies au sein de l'UE doivent être imposés au lieu de résidence ou du domicile du preneur [article 58 de la directive TVA].
    Exemple n° 44: si un particulier qui réside en Suède recourt aux services d'une bibliothèque en ligne japonaise, la TVA suédoise devra être payée sur le montant facturé par la société japonaise.
  • Les services de radiodiffusion et de télévision et les services de télécommunicationfournis par des prestataires établis dans un pays tiers à des preneurs non assujettis (B2C) au sein de l'UE sont imposables à l'endroit où le preneur privé utilise et exploite effectivement le service [article 59 ter de la directive TVA].
    Exemple n° 45: un preneur privé français affilié à un opérateur téléphonique suisse qui utilise son téléphone portable en France sera soumis à la TVA française. Lorsqu'il utilisera son téléphone portable au cours de ses vacances en Grèce, la TVA grecque sera appliquée aux appels passés depuis la Grèce.
    Exemple n° 46: lorsqu'un particulier vivant à Barcelone paye une société américaine pour accéder à des chaînes américaines, il devra payer la TVA espagnole sur les services de télévision reçus.
  • Les services B2C tels que les services de publicité, les services des conseillers et des avocats, les services financiers, les services de télécommunication, les services de radiodiffusion et de télévision et les services fournis par voie électroniquesont imposés à l'endroit où le preneur est établi, à condition qu'il soit établi dans un pays tiers [article 59 de la directive TVA].
    Exemple n° 47: lorsqu'une société hongroise vend un programme antivirus destiné à être téléchargé via son site web par des particuliers résidant en Australie, aucune TVA ne sera due en Hongrie.
    Exemple n° 48: les services fournis par un avocat belge à un professeur américain ne seront pas soumis à la TVA en Belgique.

Pour éviter les cas de double imposition, de non-imposition ou de distorsion de concurrence, les États membres peuvent décider de déplacer le lieu de prestation des services fournis au sein ou en dehors de l'UE et de le fixer à l'intérieur ou à l'extérieur de leur territoire lorsque, conformément à l'utilisation et à l'exploitation effectives de ces services, le lieu des prestations diffère du lieu de prestation déterminé en vertu des règles générales ou des règles relatives à la location de moyens de transport ou à certains services B2C fournis à un preneur en dehors de l'UE [article 59 bis de la directive TVA].

  • Exemple n° 49: les services publicitaires fournis par une société établie en Norvège à une entreprise américaine sont normalement imposés au lieu d'établissement de l'acquéreur et aucune TVA européenne n'est applicable. Cependant, si le média utilisé pour la campagne publicitaire se trouve au sein d'un État membre, ce dernier peut décider que la TVA est due sur son territoire, en recourant à la règle de l'utilisation et de l'exploitation effectives.
  • Exemple n° 50: une société allemande fournit à une société suédoise un service de transport de biens entre les États-Unis et la Chine. Même si le transport a lieu entièrement en dehors de l'UE, cette prestation est imposable en Suède, au lieu d'établissement du preneur. La Suède peut recourir à la règle de l'utilisation et de l'exploitation effectives afin d'éviter d'imposer ce transport qui se déroule hors de son territoire et en dehors de l'UE.

Chaque Etat membre est responsable de la mise en Ĺ“uvre de la règle de l'utilisation et de l'exploitation effectives. L'utilisation de cette règle doit être vérifiée avec chaque Etat membreconcerné. .
De nouvelles exceptions seront introduites ou les exceptions existantes seront modifiées:

  • à partir du 1er janvier 2013: la location de longue durée de moyens de transport B2C sera imposée à l'endroit où le preneur privé est établi, a son domicile ou sa résidence habituelle [modification de l'article 56 de la directive TVA], à l'exception des cas où le fournisseur d'un bateau de plaisance est établi dans le même État membre que celui où il met le bateau à la disposition du preneur;
    Exemple n° 51: la TVA autrichienne doit être payée sur la location d'une voiture louée n'importe où au sein de l'UE lorsqu'un particulier qui réside à Vienne la loue pour une durée de six mois.
    Exemple n° 52: lorsqu'un bateau de plaisance est loué en Suède par un résident allemand afin d'être utilisé tout au long de l'année, la TVA allemande doit être appliquée. Cependant, si le bateau est en réalité mis à la disposition du preneur en Suède par un prestataire établi dans ce pays, la TVA suédoise sera applicable.
  • à partir du 1er janvier 2015: les services de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision et les services fournis par voie électronique B2C seront imposés à l'endroit où le preneur privé est établi, a son domicile ou sa résidence habituelle [modification de l'article 58 de la directive TVA].
    Exemple n° 53: lorsqu'un hébergement sur le web est fourni à un preneur privé qui vit à Lisbonne, la TVA portugaise doit être appliquée, peu importe que le prestataire soit établi au Portugal, dans un autre État membre ou en dehors de l'UE.
    Exemple n° 54: la TVA grecque est due sur l'utilisation d'un téléphone portable par un preneur privé résidant à Athènes.
    Exemple n° 55: les services de radiodiffusion et de télévision fournis à un preneur privé à Helsinki comprendront la TVA finlandaise.

 Les importations de biens

Lorsque des biens sont importés au départ de pays tiers ou de territoires tiers, le lieu d'importation est déterminé par l'endroit où se trouvent les biens au point d'entrée dans l'UE.

  • L'importation est en principe imposée dans l'État membre où les biens arrivent [article 60 de la directive TVA].
    Exemple n° 56: la TVA néerlandaise doit être payée sur le pétrole originaire de Russie lorsqu'il arrive à Rotterdam, où il est déclaré à la douane.
  • Si, au moment de leur entrée, les biens relèvent d'un régime douanier suspensif ou d'une situation similaire, l'importation aura lieu dans l'État membre sur le territoire duquel le bien sort de ce régime ou de cette situation [article 61 de la directive TVA].
    Exemple n° 57: pour les biens de consommation qui, au moment de leur entrée dans l'UE en Pologne, sont placés dans le régime de transit jusqu'à leur destination finale aux Pays-Bas, où ils sortent de ce régime douanier, la TVA néerlandaise sera due.