Fusionsrichtlinie

Besteuerung von Umstrukturierungen in der Europäischen Union

Ein gemeinsames Steuersystem für Kapitalgesellschaften bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen innerhalb der EU wurde erstmalig 1992 angewandt und in 2006 verbessert. Ziel ist die Beseitigung von Steuerhemmnissen bei solchen Vorgängen. Eine Studie zur Umsetzung der Regelungen wurde 2009 publiziert. Eine Kodifizierung erfolgte 2009.

Die wesentlichen Ziele der Fusionsrichtlinie

Der Rat nahm am 23. Juli 1990 die Richtlinie 90/434/EWG über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen (die "Fusionsrichtlinie") an. Die Fusionsrichtlinie bezweckt die Beseitigung von Hindernissen bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen, bei denen in zwei oder mehr Mitgliedstaaten ansässige Unternehmen beteiligt sind. Die Fusionsrichtlinie enthält eine Liste mit Gesellschaftsformen, die in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen. Die Gesellschaften müssen ohne Wahlrecht der Körperschaftsteuer unterliegen, und für Steuerzwecke in der Gemeinschaft als ansässig angesehen werden.

Im Fall einer Fusion oder Spaltung über trägt eine Gesellschaft ihr gesamtes Aktiv- und Passivvermögen auf eine oder mehrere aufnehmende Gesellschaften. Die Fusionsrichtlinie sieht für die mögliche Besteuerung eines Veräußerungsgewinns, der sich aus dem Unterschied zwischen dem tatsächlichen Wert und dem steuerlichen Wert des übertragenen Aktiv- und Passivvermögens ergeben könnte, einen Steueraufschub vor. Dieser Steueraufschub wird gewährt, soweit die übernehmende Gesellschaft die steuerlichen Werte des übernommenen Aktiv- und Passivvermögens fortführt und diese einer eigenen Betriebsstätte der übernehmenden Gesellschaft im Staat der übertragenden Gesellschaft zuzurechnen sind. Diese Regeln gelten auch für die Einbringung von Unternehmensteilen, sofern die Voraussetzung eines Teilbetriebs gegeben ist. Weiterhin deckt die Fusionsrichtlinie auch Fälle ab, bei denen eine übertragende Gesellschaft eine in einem anderen Mitgliedstaat belegene Betriebstätte überträgt.

Der Austausch von Anteilen ist ein Vorgang, durch den eine Gesellschaft eine Mehrheitsbeteiligung an einer anderen Gesellschaft erwirbt oder eine bestehende Mehrheitsbeteiligung konsolidiert. Dabei werden Anteile der übernehmenden Gesellschaft an die Anteilseigner der erworbenen Gesellschaft übertragen.

Bei all diesen Vorgängen sieht die Fusionsrichtlinie einen Steueraufschub hinsichtlich des Veräußerungsgewinns für die Übertragung von Anteilen bei den Gesellschaftern der einbringenden oder erworbenen Gesellschaft vor.

Richtlinie 2005/19/EG zur Änderung der Fusionsrichtlinie

Am 17. Oktober 2003 genehmigte die Kommission einen Vorschlag ( KOM(2003) 613 ) zur Änderung der Richtlinie 90/434/EWG des Rates über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen (vgl. Pressemitteilung IP/03/1418 ).

Später nahm der Rat am 17. Februar 2005 eine geänderte Fassung dieses Vorschlags als Richtlinie 2005/19/EG an (vgl. Pressemitteilung IP/05/193 und Amtsblatt L 58 , S. 19 vom 4. März 2005 ). Siehe hierzu auch die Pressemitteilung anlässlich der politischen Einigung über die geänderte Fassung ( IP/04/1446 ).

Die wichtigsten Neuerungen der Richtlinie 2005/19/EG:

Die Fusionsrichtlinie galt bislang für alle Körperschaften mit einer der im Anhang zur Richtlinie aufgelisteten Rechtsformen. Mit der Richtlinie 2005/19/EG werden neue Rechtsformen in diese Liste aufgenommen. Dies bedeutet, dass die Vorteile der Fusionsrichtlinie künftig von mehr Körperschaften in Anspruch genommen werden können, unter anderem auch von der Europäischen Gesellschaft (Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates und Richtlinie 2001/86/EG des Rates), die seit Oktober 2004 als Rechtsform gewählt werden kann (vgl. Pressemitteilung IP/01/1376 ), und die Europäische Genossenschaft (Verordnung (EG) 1435/2003 des Rates and Richtlinie 2003/72/EG des Rates), die seit 2006 verfügbar ist (vgl. Pressemitteilung IP/03/1071 ).
Bisher galt die Fusionsrichtlinie für Unternehmen, die in ihrem Ansässigkeitsstaat der Körperschaftsteuer unterliegen. Einige der neu in die Liste aufgenommenen Rechtsformen werden jedoch von manchen Mitgliedstaaten als steuerlich "transparent" angesehen, was zur Folge hat, dass diese Mitgliedstaaten gleichzeitig die in ihrem Gebiet ansässigen Steuerpflichtigen mit Beteiligungen an den fraglichen Unternehmen besteuern. Das gleiche gilt, wenn die Gesellschafter von Unternehmen, die einen durch die Richtlinie erfassten Vorgang durchführen, als steuerlich transparent gelten. Die Richtlinie 2005/19/EG führt Bestimmungen ein (die neuen Artikel 4 Absatz 2 und 8 Absatz 3), die darauf abzielen, dass die Richtlinienvorteile auch in diesen Fällen in Anspruch genommen werden können. Einige Ausnahmen sind im neuen Artikel 10a dargelegt.
Die Richtlinie deckt nun außerdem eine neue Art von Vorgängen ab, und zwar eine besondere Form der Spaltung, die so genannte "Abspaltung" (neuer Artikel 2ba). Die Abspaltung ist eine begrenzte oder teilweise Spaltung, bei der die sich spaltende Gesellschaft nicht aufgelöst wird, sondern weiter besteht. Sie bringt einen Teil ihres Aktiv- und Passivvermögens, das einen oder mehrere Teilbetriebe darstellt, in eine andere Gesellschaft ein. Die übernehmende Gesellschaft überträgt dafür den Gesellschaftern der einbringenden Gesellschaft Anteile an ihrem Gesellschaftskapital.
Die Richtlinie 2005/19/EG sieht vor, dass Veräußerungsgewinne von der Steuer befreit sind, wenn die übernehmende Gesellschaft Anteile an der einbringenden Gesellschaft hält. Die hierfür erforderliche Mindestbeteiligung wird jetzt in gleicher Höhe festgelegt wie in der Mutter-/Tochter-Richtlinie. Die Mindestbeteiligung wird im Einklang mit den Änderungen der Mutter-/Tochter-Richtlinie, die der Rat mit seiner Richtlinie 2003/123/EG einführte, schrittweise von 25 % auf 10 % herabgesetzt (Artikel 7 Absatz 2).
Mit der Richtlinie 2005/19/EG werden außerdem neue Bestimmungen zur steuerlichen Behandlung der Umwandlung von Niederlassungen in Tochtergesellschaften eingeführt (Artikel 10).
Des Weiteren führt die Richtlinie Regeln für den Fall ein, dass eine Europäische Gesellschaft (SE) ihren Sitz verlegt. Bereits der Titel der Fusionsrichtlinie verweist nun auf diesen Vorgang (die entsprechende Änderung enthält Artikel 1 der Richtlinie 2005/19/EG), der später in der Richtlinie (Artikel 2 Buchstabe j) definiert wird.
Die anzuwendende Besteuerungsregelung wird in einem neuen Titel IV b Artikel 10b bis 10d dargelegt: Die Besteuerung der Veräußerungsgewinne der SE wird aufgeschoben, sofern ihr Vermögen tatsächlich einer Betriebsstätte der SE in dem Mitgliedstaat, von dem der Sitz verlegt wurde, zugerechnet bleibt. Die Sitzverlegung sollte keine Besteuerung der Anteilseigner der SE auslösen.

Kodifizierung der Fusionsrichtlinie

Der EU-Ministerrat billigte die Richtlinie des Rates 2009/133/EG vom 19. Oktober 2009 (Siehe Amtsblatt L310 vom 25. November 2009, S. 34), welche alle Richtlinien des Rates in diesem Bereich in einen einzigen Text kodifiziert. Einbegriffen werden die ursprüngliche Richtlinie, die durch die Richtlinie des Rates 2005/19/EG eingeführten Änderungen und die Richtlinie des Rates 2006/98/EG vom 20. November 2006, welche die erforderlichen Referenzen infolge des EU-Beitritts Bulgariens und Rumäniens einfügte.

Diese Kodifizierung erfolgte vor dem EU-Beitritt Kroatiens. Die erforderlichen Referenzen betreffend die Gesellschaften und die Steuern dieses Mitgliedstaats wurden in die Richtlinie des Rates 2013/13/EU vom 13. Mai 2013 aufgenommen (Siehe Amtsblatt L141 vom 28. Mai 2013, S. 30).

Studie zur Umsetzung der Fusionsrichtlinie in der Fassung von 2005

Im Januar 2009 hat die Europäische Kommission eine Studiezur Umsetzung der Fusionsrichtlinie veröffentlicht. Ziel dieser von Ernst & Young erstellten Studie ist es, einen umfassenden Überblick über die Umsetzung der Fusionsrichtlinie, einschließlich der Änderungen, zu verschaffen. Weiterhin werden einige bestimmte, mit der Richtlinie zusammenhängende, Aspekte des europäischen Rechts einbezogen. Die Ergebnisse und Schlussfolgerungen der Studie spiegeln die Auffassung von Ernst & Young wider und können in keiner Weise als die Position der Europäischen Kommission oder der Kommissionsdienststellen angesehen werden.